«Я патологически не могу платить налоги и отдавать государству свои деньги» Дж.Гришем, роман «Фирма»

18 Октября 2004   Расходы арендатора на коммунальные услуги и электроэнергию

Вправе ли предприятие (далее по тексту – Предприятие) при отсутствии прямых договоров с энергоснабжающими организациями (поставщиками коммунальных услуг) включить в состав расходов, учитываемых при исчислении налога на прибыль, затраты на оплату счетов за энергию, перевыставляемых организацией (далее по тексту – Организация), заключившей договор энергоснабжения? Нужна ли Организации лицензия (разрешение) на отпуск энергии Предприятию? Какие документы необходимо иметь (запросить) у Организации Предприятию для принятия таких затрат в качестве расходов, учитываемых при налогообложении?

Ответ:

В силу пп. 5 п. 1 ст. 254 Налогового кодекса РФ (далее - НК РФ) к материальным расходам относятся затраты налогоплательщика на приобретение топлива, воды и энергии всех видов, расходуемых на технологические цели, выработку (в том числе самим налогоплательщиком для производственных нужд) всех видов энергии, отопление зданий, а также расходы на трансформацию и передачу энергии.

Таким образом, затраты налогоплательщика на энергоснабжение по своему характеру и виду подлежат включению в материальные расходы[1], учитываемые при исчислении облагаемой налогом прибыли.

Вместе с тем, только те затраты налогоплательщика, которые отвечают условиям, установленным ст. 252 НК РФ, могут быть приняты налогоплательщиком при исчислении налога на прибыль.

Согласно указанной статье в целях исчисления налога на прибыль налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов при условии, что они отвечают следующим трем критериям:

1)                 расходы экономически оправданны, т.е. обусловлены целями получения доходов, удовлетворяют принципу рациональности и обусловлены обычаями делового оборота;

2)                 расходы документально подтверждены, т.е. оформлены с использованием первичных документов, форма которых утверждена нормативными правовыми актами;

3)                 расходы направлены на получение доходов; т.е. связаны с деятельностью, которая должна приносить прибыль.       

Из изложенного, в частности, следует, что затраты на оплату счетов за энергоснабжение могут быть учтены в составе расходов при их подтверждении документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации.

Налоговый кодекс РФ в п. 2 ст. 272 указывает лишь на один документ, для учета материальных расходов при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль – это акт приемки – передачи услуг.

Представляется, что данный документ является необходимым для учета расходов на энергоснабжение при исчислении налога на прибыль. При этом обязательные реквизиты указанного документа налоговым законодательством не установлены.

Вместе с тем, согласно ст. 9 Федеральный закон от 21 ноября 1996 г. № 129-ФЗ «О бухгалтерском учете» все хозяйственные операции, проводимые организацией, должны оформляться оправдательными документами. Эти документы служат первичными учетными документами, на основании которых ведется бухгалтерский учет.

Первичные учетные документы принимаются к учету, если они составлены по форме, содержащейся в альбомах унифицированных форм первичной учетной документации, а документы, форма которых не предусмотрена в этих альбомах, должны содержать следующие обязательные реквизиты:

·                   наименование документа;

·                   дату составления документа;

·                   наименование организации, от имени которой составлен документ;

·                   содержание хозяйственной операции;

·                   измерители хозяйственной операции в натуральном и денежном выражении;

·                   наименование должностей лиц, ответственных за совершение хозяйственной операции и правильность ее оформления;

·                   личные подписи указанных лиц.

Таким образом, учитывая, что форма акта приемки-передачи услуг по предоставлению энергии не установлена действующими на сегодняшний день нормативными правовыми актами, такой акт может быть составлен в произвольной форме с обязательным указанием реквизитов, установленных ст. 9 Закона «О бухгалтерском учете».

Кроме того, порядок и условия предоставления услуг энергоснабжения регулируются положениями § 6 главы 30 Гражданского кодекса РФ (далее - ГК РФ).

Так, согласно п. 1 ст. 539 ГК РФ по договору энергоснабжения энергоснабжающая организация обязуется подавать абоненту (потребителю) через присоединенную сеть энергию, а абонент обязуется оплачивать принятую энергию, а также соблюдать предусмотренный договором режим ее потребления, обеспечивать безопасность эксплуатации находящихся в его ведении энергетических сетей и исправность используемых им приборов и оборудования, связанных с потреблением энергии.

Следовательно договор энергоснабжения заключается между энергоснабжающей организацией и абонентом (потребителем).

Правила договора энергоснабжения применяются и к отношениям, связанным со снабжением тепловой энергией через присоединенную сеть, а также газом, нефтью и нефтепродуктами, водой и другими товарами, если иное не установлено законом, иными правовыми актами или не вытекает из существа обязательства (ст. 546 ГК РФ).

Таким образом, под энергоснабжением может пониматься как снабжение электроэнергией, так и газоснабжение, теплоснабжение и водоснабжение и др.

В Методических рекомендациях по применению главы 25 «Налог на прибыль организаций» части второй Налогового кодекса Российской Федерации, утвержденных приказом МНС России от 20.12.2002 № БГ-3-02/729 (далее - Методические рекомендации), установлено, что «основанием для учета данной хозяйственной операции будет являться договор с энергоснабжающей организацией, заключенный в соответствии с ГК РФ (либо иной документ, например, счет), отражающий поставку электроэнергии и других видов энергии».

Однако Предприятию, приобретающему коммунальные услуги, следует помнить, что одного счета-фактуры для подтверждения полученных коммунальных услуг недостаточно.

Так, в постановлении ФАС Московского округа от 05.07.2002 (дело № КГ-А41/4204-02) указано: «Счета-фактуры не могут служить бесспорным доказательством оказания коммунальных услуг, поскольку данные документы носят односторонний характер».

Кроме того, счет-фактура, согласно ст. 169 НК РФ, является документом, служащим основанием для принятия предъявленных сумм налога на добавленную стоимость к вычету или возмещению.

Таким образом, счет-фактура является специфическим налоговым документом, который применяется лишь при исчислении налога на добавленную стоимость, а следовательно, не может подтверждать факт приобретения налогоплательщиком определенного количества энергии. 

Следует обратить внимание, что в соответствии с требованиями гражданского законодательства (ст. 545 ГК РФ) абонент может передавать энергию, принятую им от энергоснабжающей организации через присоединенную сеть, другому лицу (субабоненту) только с согласия энергоснабжающей организации.

Из изложенной нормы гражданского законодательства следует, что право на передачу принимаемой абонентом энергии в силу требований закона возникает лишь при наличии согласия энергоснабжающей организации на такую передачу.

Однако, в том случае, если Предприятие, приобретающее энергию, расположено в пределах здания (земельного участка) Организации, которая имеет прямые договоры с энергоснабжающими организациями, соглашение о перевыставлении счетов за израсходованную Предприятием энергию не может рассматриваться как договор с субабонентом. В этом случае подобное соглашение будет квалифицироваться как соглашение об участии Предприятия в расходах на энергоснабжение Организации. Ведь в этом случае, энергия не транспортируется через присоединенную сеть, а расходуется в пределах территории (здания) Организации.  

А значит, при заключении такого соглашения не должна применяться норма ст. 545 ГК РФ и не требуется получения согласия энергоснабжающей организации.

Изложенной позиции придерживается Высший Арбитражный Суд РФ. Так, согласно п. 22 Информационного письма Президиума ВАС РФ от 11 января 2002 г. № 66 заключенное арендодателем и арендатором соглашение, устанавливающее порядок участия арендатора в расходах на потребленную электроэнергию, не может быть квалифицировано как договор энергоснабжения.

Считаем, что изложенная позиция высшего судебного органа по аналогии может быть применена не только в случае осуществления затрат арендатором на энергию при аренде помещения, но и в том случае, когда энергия приобретается Организацией на основании прямого договора с поставщиками коммунальных услуг для снабжения определенной территории (например, земельного участка), на которой расположено Предприятие.

Аналогичной позиции придерживается ФАС Московского округа. Так, в Постановлении от 1 октября 2002 г. по делу № КГ-А41/6435-02 арбитражный суд указал, что поскольку «... электроэнергия приобретается для снабжения зданий, находящихся на балансе организации. Предприятие располагается в одном из таких зданий. Оспариваемый договор по существу устанавливает условия и порядок оплаты электроэнергии, потребляемой этим Предприятием, которое обязалось участвовать в расходах на энергоснабжение здания, что не противоречит закону.

Суд апелляционной инстанции ошибочно применил ст. 545 ГК РФ. В соответствии с оспариваемым договором электроэнергия не передавалась за пределы территории Организации. Предприятие субабонентом не являлось, но обязалось участвовать в расходах на энергоснабжение здания».

Из вышеизложенного следует, что соглашение о перевыставлении счетов, полученных абонентом (Организацией) от энергоснабжающей организации, на фактического потребителя энергии (Предприятие), при условии, что приобретаемая абонентом энергия не передается за пределы территории абонента, не может рассматриваться как договор энергоснабжения с субабонентом. Следовательно, в таком случае не требуется получения согласия от энергоснабжающей организации.  

На этом же основании, при заключении соглашения о перевыставлении счетов энергоснабжающей организации, для Организации не требуется получения какой-либо лицензии.

Правомерность учета затрат по возмещению Организации (имеющей прямые договоры с энергоснабжающими организациями) Предприятие коммунальных платежей на основании соответствующего соглашения подтверждена и УМНС по г. Москве (Письмо Управления МНС по г. Москве от 23 августа 2002 г. № 26-12/39149).

Таким образом, в указанном выше случае Предприятие вправе учитывать затраты на оплату счетов за потребленную им энергию в составе расходов, учитываемых при исчислении облагаемой налогом прибыли.

Вместе с тем, в том случае, когда Предприятие, являясь фактическим потребителем энергии, расположено за пределами территории (здания) Организации, на которую передается энергия от энергоснабжающей организации, и получает энергию через самостоятельную присоединенную сеть, такое энергоснабжение подпадает под требования ст. 545 ГК РФ и требует наличия письменного согласия на передачу энергии от энергоснабжающей организации.

При этом следует оговориться, что абонента (Организацию), принимающего энергию от энергоснабжающей организации, и передающего полученную энергию субабоненту (Предприятию) нельзя отождествлять с энергоснабжающей организацией, а субабонентский договор с договором энергоснабжения, поскольку такая квалификация не соответствует характеру взаимоотношений между указанными субъектами и не вытекает из требований гражданского законодательства.

Анализ положений гл. 30 ГК РФ позволяет утверждать, что субабонент по договору энергоснабжения - это лицо, энергоустановки (приборы, оборудование и др.) которого присоединены к энергосетям абонента и которое состоит в договорных отношениях с абонентом. Субабонент - это лицо, у которого нет принадлежащих ему энергосетей и энергопринимающего устройства.

Юридическое значение договорных отношений между абонентом и субабонентом заключается в том, что субабонент пользуется энергосетями абонента и принимает по этим сетям энергию от энергоснабжающей организации с помощью энергопринимающего устройства абонента. Иначе говоря, субабонент с согласия энергоснабжающей организации присоединяется к сетям абонента и выступает в роли «сопокупателя» энергии по договору энергоснабжения между абонентом и энергоснабжающей организацией.

Если предположить, что между абонентом и субабонентом заключается отдельный договор энергоснабжения, то смысл в получении абонентом согласия от энергоснабжающей организации в такой ситуации теряется. В то время как необходимость получения согласия энергоснабжающей организации на передачу энергии от абонента к субабоненту вызвана тем, чтобы не допустить превышения технических возможностей по выработке энергии у энергоснабжающей организации.

На основании вышеизложенного можно сделать вывод, что между абонентом и субабонентом не существует отношений по купле-продаже энергии.

Поскольку, как было установлено, энергоснабжающей организацией как по отношению к абоненту, так и по отношению к субабоненту выступает одна и та же организация, то соответственно получить лицензию на осуществление деятельности по поставке энергии (см. ст.17 Федерального закона от 8.08.01 г. № 128-ФЗ «О лицензировании отдельных видов деятельности») должна только она.

В этой связи, представляется неправомерным утверждение о том, что деятельность абонента (в рассматриваемом случае Организации), подлежит лицензированию, как деятельность связанная с эксплуатацией электрических сетей, тепловых сетей, газовых и других сетей.

Из вышеизложенного следует, что наличие прямого договора с энергоснабжающими организациями не является обязательным условием для принятия затрат на приобретение энергии в качестве расходов по налогу на прибыль.

При этом наличие письменного согласия энергоснабжающей организации, как условие для принятия затрат в качестве расходов, необходимо при условии, что энергия через присоединенную сеть передается абонентом (Организацией) за пределы своей территории субабоненту (Предприятию). При отсутствии указанного согласия энергоснабжающей организации у налогоплательщика (Предприятия) возникают налоговые риски, связанные с возникновением споров с налоговыми органами по вопросу правомерности включения в состав расходов затрат на оплату счетов за потребленную энергию.    

Следует также обратить внимание на порядок учета налога на добавленную стоимость по рассматриваемым операциям.

Операция по получению Организацией компенсации затрат на оплату коммунальных услуг не является объектом обложения налогу на добавленную стоимость, так как в данном случае отсутствует факт реализации Организацией каких-либо товаров, работ или услуг. Поэтому у Организации, с одной стороны, не возникает обязанности предъявлять  Предприятию налог на добавленную стоимость к оплате и соответственно выписывать ему счет-фактуру. Но, с другой стороны, для того чтобы Предприятие имело возможность принять к вычету налог на добавленную стоимость, содержащийся в цене коммунальных услуг, ему необходим счет-фактура (ст.169 НК РФ).

Учитывая это, в сложившейся ситуации, на наш взгляд, следует поступать следующим образом. Организация получает от энергоснабжающей организации счет-фактуру, который он регистрирует в книге покупок в части суммы коммунальных услуг, потребленных им самим. Затем на сумму коммунальных услуг, потребленных Предприятием, Организация перевыставляет Предприятию счет-фактуру от своего имени. Этот счет-фактуру Организация у себя в книге продаж не регистрирует. Покупатель в книге покупок регистрирует счет-фактуру, полученный от Организации. В результате этого и арендодатель, и арендатор принимают к вычету налог на добавленную стоимость в отношении коммунальных услуг, потребленных каждым из них.

На основании вышеизложенного считаем, что документами, подтверждающими расходы Предприятия по приобретению энергии должны являться:

·       соглашение между Организацией и Предприятием об участии в расходах за потребляемую энергию;

·       копии счетов поставщиков коммунальных услуг (энергоснабжающих организаций);

·       счет, выставленный Организацией (имеющий прямой договор с энергоснабжающими организациями);

·       произведенный Организацией расчет доли потребленных Предприятием коммунальных услуг;

·       акт приемки-передачи оказанных услуг, составленный между Организацией и Предприятием;

·       разрешительное письмо энергоснабжающей организации на передачу энергии субабоненту (Предприятию), при условии, что энергия передается за пределы территории абонента (Организации) через присоединенную сеть.

При отсутствии вышеизложенных документов существует достаточно большая вероятность возникновения споров с налоговыми органами по вопросу включения в состав расходов, учитываемых при исчислении налога на прибыль, затрат на оплату счетов за потребленную энергию.

Если Вас заинтересовал какой-либо вопрос или что-то осталось неясным, Вы можете написать мне письмо. Я с удовольствием отвечу на все Ваши вопросы.

Задать вопрос

Фамилия Имя Отчество Контактная информация (телефон, email) Текст сообщения

28 Мая 2009 Комментарий к письму ФНС России от 03.04.09 г. № ШС-22-3/257 Комментарий к письму ФНС России от 03.04.09 г. № ШС-22-3/257 Налоговые агенты – посредники иностранных продавцов работ и услуг перечисляют НДС в... 26 Мая 2009 Если дивиденды остались невостребованными, срок исковой давности по ним определяется исходя из положений устава общества Если дивиденды остались невостребованными, срок исковой давности по ним определяется исходя из положений устава общества Постановление ФАС Московского округа... 20 Июня 2008 Перечисление денежных средств некоммерческому партнерству Член Некоммерческого Партнерства - коммерческая организация имеет намерение внести в Партнерство определенную сумму денежных средств, но не в качестве... 01 Февраля 2007 Курсовая разница и ОФБУ Организация приобрела долю в общем фонде банковского управления (ОФБУ) (копия Общих условий создания ОФБУ прилагается). Паи ОФБУ номинированы в иностранной... 21 Июня 2006 Порядок и условия списания расходов на НИОКР Опубликовано в журнале «Документы и комментарии» № 13 2006 год Рубрика: Общая система налогообложения   Комментарий к письму Минфина России от 25... 27 Апреля 2006 Порядок учета суммовых разниц у займодавца по договорам займа Может ли быть учтена в составе внереализационных расходов в целях налогообложения отрицательная суммовая разница (возникающая при падении курса доллара... 28 Февраля 2006 Включение в состав расходов вознаграждения за обеспечение поручительством регрессных обязательств принципала перед гарантом по банковской гарантии ОАО получило бюджетный кредит под банковскую гарантию АКБ. По  условиям кредитного договора банковская гарантия является единственным условием предоставления... 08 Февраля 2006 О штрафных «госпошлинах» Учет, налоги, право». N29, 16 -22 августа 2005 г.Круглый стол Вопрос недели. О штрафных «госпошлинах» Материал подготовила И.С. Якимович, эксперт... 08 Февраля 2006 О пенях с ежемесячных авансов «Учет, налоги, право». N32, 6 - 12 сентября 2005 г. Круглый стол О пенях с ежемесячных авансов Материал подготовила М.А. Щербакова, эксперт... 08 Декабря 2005 Комментарий к письму Минфина России от 15 ноября 2005 г. № 03-03-04/1/358 «Документы и комментарии» № 24 Рубрика: Налогообложение Кол-во знаков: Комментарий к письму Минфина России от 15 ноября 2005 г. №... 07 Сентября 2005 О пенях с ежемесячных авансов О пенях с ежемесячных авансов Материал подготовила М.А. Щербакова, эксперт «УНП» «...В июне 2005 года мы обнаружили ошибку в учете за первый квартал 2005... 29 Августа 2005 Налогообложение курсовой разницы по договору займа Российской организацией получен займ в иностранной валюте от иностранного юридического лица. В связи с уменьшением курса иностранной валюты к... 22 Августа 2005 Расходы на уплату госпошлины Организация заплатила госпошлину на основании решения суда, вынесенного не в ее пользу (присужден штраф в ПФР). Иск подавал сам ПФР. Можно ли учесть такую... 22 Июня 2005 Приобретение акций российской компании у нерезидента Российская компания предполагает приобрести акции российских юридических лиц у кипрской компании. При этом кипрская компания не имеет на территории... 18 Апреля 2005 Прекращение договора аренды и налоговые последствия Есть ли основание для доначисления налогоплательщику дохода с безвозмездно полученных услуг по аренде (п. 8 ст. 250 и п. 2 ст. 248 НК РФ) в ситуации, когда... 18 Февраля 2005 Незавершенка по сезонным работам На предприятии осуществляются виды работ, носящие сезонный характер. В межсезонный период по данным видам работ возникают расходы (начисляется... 17 Февраля 2005 Нужно ли удерживать налог с государства? Акции открытого акционерного общества принадлежат государству. По итогам года общество начислило дивиденды и перечислило их собственнику. Должно ли оно... 14 Февраля 2005 Налогообложение беспроцентного займа 1.   Организация получила беспроцентный заем в денежной форме от Предприятия. Возникает ли в данном случае объект налогообложения налогом на... 21 Октября 2004 Комментарий к статье 269 НК РФ Комментарий к статье 269 Налогового кодекса РФ Описательная часть Статьей 269 НК РФ введены особые правила включения в состав расходов процентов по... 18 Октября 2004 Расходы арендатора на коммунальные услуги и электроэнергию Вправе ли предприятие (далее по тексту – Предприятие) при отсутствии прямых договоров с энергоснабжающими организациями (поставщиками коммунальных услуг)... 04 Августа 2004 Сравниваем ценные бумаги в валюте Сравниваем ценные бумаги в валюте Источник: Учет, налоги, право  Дата публикации: 03.08.2004 При реализации ценных бумаг, которые обращаются на... 23 Июня 2004 Бухгалтерский и налоговый учет финансовых скидок Как отразить в бухгалтерском и налоговом учете финансовую скидку, предоставляемую покупателям? Порядок налогообложения хозяйственных операций... 26 Марта 2004 Сальдируем убыток по ценным бумагам с прибылью по основной деятельнсоти Строительная организация в оплату за выполненные нашим предприятием услуги перевозки грузов передала простые векселя третьего лица (ОАО «Газпром). При этом... 21 Февраля 2004 Как учитывать штрафы по договорам в доходах разъяснил ВАС России Как учитывать штрафы по договорам в доходах разъяснил ВАС России В январе 2004 года Высший арбитражный суд РФ обнародовал своё решение от 14.08.03 по делу №... 21 Ноября 2003 Комментарий к статье 280 НК РФ Комментарий к статье 280 Налогового Кодекса РФ Комментируемая статья посвящена вопросам исчисления налога на прибыль по сделкам с ценными бумагами.... 03 Февраля 2003 Списание всех расходов издательтсв на нереализованный тираж Издательство осуществляет расходы по изданию еженедельного журнала. В связи с тем, что журнал является новым, часть тиража (около 60 %) журнала остается не... 14 Мая 2002 Налог с девидендов Близится пора годовых собраний акционеров, в повестку дня которых наряду с вопросами о финансовых результатах деятельности обществ практически всегда...